ارزش افزوده مالیات بر ارزش افزوده

اقتصاد در کتاب‌های درسی مبنایی ریاضی و منطقی دارد که به بررسی رفتارها و تصمیم‌گیری‌های افراد و سازمان‌ها درباره تخصیص منابع می‌پردازد. اما تفاوت‌هایی بین تئوری و واقعیت در قالب روش‌های متعدد و متغیرهای دیگر در اقتصاد وجود دارد که موجب می‌شود اجرای سیاست‌ها و مدل‌های تئوری به‌صورت مطلوب و دقیق اجرایی نشوند. این مقاله مصداقی از این موضوع است. با اینکه طی سال‌های گذشته مالیات بر ارزش افزوده افزایش چشم‌گیری در سهم مالیات کشورهای مختلف داشته است، به‌گونه‌ای که سازمان‌های بین‌المللی مانند صندوق بین‌المللی پول (IMF) و بانک جهانی نیز نقشی کلیدی در توصیه به کشورها برای دریافت مالیات بر ارزش افزوده ایفا کرده‌اند و تنها اقتصاد بزرگ بدون مالیات بر ارزش افزوده، ایالات‌متحده است؛ اما شواهد واقعی از کارایی این نوع مالیات تردیدهایی را ایجاد می‌کند. این مقاله بر اساس ادبیات موجود با ارائه شواهد سیستماتیک در مورد اختلافات میان الگوی کتاب درسی مالیات بر ارزش افزوده و اجرای واقعی آن، از داده‌های اداری در سطح خرد از سوابق مالیات بر ارزش افزوده در 11 کشور در سطوح مختلف درآمد، از اتیوپی، با تولید ناخالص داخلی سرانه 500 دلار، تا فرانسه، با تولید ناخالص داخلی سرانه 45 هزار دلار استفاده می‌کند.

مالیات بر ارزش افزوده چگونه کار می‌کند؟

شرکت‌ها از نیروی کار و نهاده‌های واسطه‌ای برای تولید محصولاتی که می‌فروشند، چه به شرکت‌های دیگر یا به مصرف‌کنندگان نهایی، استفاده می‌کنند. تفاوت بین محصول نهایی یک شرکت و ورودی‌های غیرکارگری واسطه‌ای آن (مانند مواد اولیه، قطعات، ماشین‌آلات و خدماتی مانند تعمیر و نگهداری که به‌صورت مستقیم به محصول نهایی تبدیل نمی‌شوند)، ارزش افزوده آن را تشکیل می‌دهد. به عبارت دیگر، ارزش افزوده نشان‌دهنده ارزشی است که یک شرکت به خروجی‌هایش اضافه می‌کند. در یک اقتصاد بسته، اگر تمام ارزش افزوده در هر مرحله از زنجیره تولید مشمول مالیات شود، نتیجه معادل مالیات فروش بر مصرف نهایی است که در مرحله خرده‌فروشی تحمیل می‌شود، زیرا از نظر حسابداری، ارزش کالای مصرفی نهایی برابر با مجموع ارزش افزوده در هر مرحله از زنجیره تولید است. بنابراین، مالیات بر ارزش افزوده اغلب به عنوان مالیات بر مصرف شناخته می‌شود. در نسخه کتاب درسی پایه، مالیات بر ارزش افزوده برای تمام معاملات در اقتصاد اعمال می‌شود. هنگامی که شرکت‌ها خرید و فروش می‌کنند، فاکتورها هم قیمت و هم مالیات بر ارزش افزوده را مشخص می‌کنند. هر شرکت باید یک اظهارنامه مالیات بر ارزش افزوده ماهانه (گاهی اوقات سه‌ماهه یا سالانه) ارائه کند که در آن مالیات بر ارزش افزوده‌ای را که هنگام فروش محصول خود (VAT output) دریافت کرده و مالیات بر ارزش افزوده‌ای را که هنگام خرید نهاده‌ها از تامین‌کنندگان پرداخت کرده است گزارش کند (VAT input). در یک سیستم مالیات بر ارزش افزوده استاندارد، شرکت‌ها می‌توانند به اعتبار مالیات بر ارزش افزوده خروجی که هنگام فروش به مشتریان جمع‌آوری می‌کنند، مالیات بر ارزش افزوده ورودی را به تامین‌کنندگان پرداخت کنند. بنابراین، شرکت‌ها فقط تفاوت بین مالیات بر ارزش افزوده تولیدی و ورودی (مالیات بر ارزش افزوده خالص) را به دولت پرداخت و تضمین می‌کنند مالیات فقط بر ارزش افزوده یک شرکت اعمال می‌شود، نه برای نهاده‌های واسطه‌ای که قبلاً در مراحل قبلی در زنجیره تولید از آنها مالیات گرفته شده است.

مالیات بر ارزش افزوده در دنیای واقعی: چهار واقعیت

تاکنون آنچه گفته شد اشاره به الگوی «کتاب درسی» مالیات بر ارزش افزوده بود. در این بخش، چهار واقعیت مستند می‌شود که برخی از اختلافات بین کتاب‌های درسی و سیستم‌های مالیات بر ارزش افزوده واقعی را برجسته می‌کند.

1- درآمد مالیات بر ارزش افزوده به‌شدت بر روی بزرگ‌ترین مالیات‌دهندگان متمرکز است.

مالیات بر ارزش افزوده به‌گونه‌ای طراحی شده است که بر مبنای گسترده‌ای باشد و هر بنگاه اقتصادی به نسبت ارزش افزوده آن پرداخت کند. وظیفه پرداخت مالیات بر ارزش افزوده برخلاف مالیات بر خرده‌فروشی که بار پرداخت مالیات را به‌تنهایی بر بخش خرده‌فروشی تحمیل می‌کند، بین بسیاری از شرکت‌ها توزیع می‌شود. تصور می‌شود که توزیع بار مالیات بر ارزش افزوده بر روی همه شرکت‌ها، در برابر فرار مالیاتی محافظت می‌کند و به آن اجازه می‌دهد مقدار قابل توجهی از درآمد را افزایش دهد. با این حال، در بیشتر کشورهایی که در این تحلیل گنجانده شده است، بیش از 90 درصد درآمدهای مالیات بر ارزش افزوده را 10 درصد بزرگ‌ترین شرکت‌ها پرداخت می‌کنند و این الگو به‌ویژه در کشورهای کم‌درآمد قوی است. در کشورهای کم‌درآمد مانند اتیوپی یا اوگاندا، 10 درصد مالیات‌دهندگان، 90 تا 95 درصد از درآمد مالیات بر ارزش افزوده را تشکیل می‌دهند و برای پاکستان این سهم به 99 درصد می‌رسد. در کشورهای با درآمد بالا مانند فرانسه و مجارستان، سطح تمرکز تا حدودی کمتر است: 10 درصد از مالیات‌دهندگان، حدود 85 درصد از کل درآمد مالیات بر ارزش افزوده را تشکیل می‌دهند. چه چیزی تمرکز قوی‌تر درآمد مالیات بر ارزش افزوده را در کشورهای کم‌درآمد توضیح می‌دهد؟ یک توضیح بالقوه سطوح مختلف ظرفیت اداری در سراسر کشورهاست. زمانی که چنین ظرفیتی محدود است، منطقی است که دولت‌ها بیشترین تلاش‌های اجرایی را بر بزرگ‌ترین مالیات‌دهندگان متمرکز کنند، زیرا بازده مورد انتظار حسابرسی آنها از نظر درآمد مالیاتی اضافی بالاتر است. با این حال، تعیین کمیت اهمیت این عامل دشوار است، زیرا اندازه‌گیری ظرفیت اداری به روشی ثابت در سراسر کشورها دشوار است. توضیح بالقوه دوم وجود آستانه ثبت برای مالیات بر ارزش افزوده است. اکثر کشورها حداقل آستانه تعیین می‌کنند که کمتر از آن شرکت‌ها ملزم به ثبت‌نام در سیستم مالیات بر ارزش افزوده نیستند. با فرض اینکه درآمد جمع‌آوری‌شده از شرکت‌های کوچک ناچیز است، داشتن آستانه ثبت پایین‌تر به‌طور مکانیکی سهم درآمد 10 درصد بزرگ‌ترین شرکت‌ها را افزایش می‌دهد. آستانه ثبت مالیات بر ارزش افزوده نسبتاً بالاتر در کشورهای با درآمد پایین‌تر، احتمالاً میزان تقسیم‌بندی زنجیره تامین را افزایش می‌دهد و کارایی تولید را بیشتر کاهش می‌دهد. اگر تعیین آستانه ثبت‌نام برای مالیات بر ارزش افزوده به کارایی تولید لطمه می‌زند، چرا این سیاست تا این حد رایج است؟ دلیل اصلی این است که هزینه رعایت مالیات بر ارزش افزوده برای شرکت‌های کوچک به‌طور نامتناسبی بیشتر از شرکت‌های بزرگ‌تر است. در مجموع، تمرکز درآمدهای حاصل از مالیات بر ارزش افزوده در میان همه کشورها، به‌ویژه در کشورهای کم‌درآمد بسیار بالاست. این نتایج نشان می‌دهد که بار مالیات بر ارزش افزوده آن‌طور که ممکن است تصور شود بین شرکت‌ها پخش نمی‌شود.

2- نرخ‌های مالیات موثر برای شرکت‌های بزرگ‌تر پایین‌تر است.

یکی از ویژگی‌های کلیدی مالیات بر ارزش افزوده این است که تمامی مبادلات کالاها و خدمات مشمول نرخ مالیات یکسانی است که به آن نرخ مالیات بر ارزش افزوده «استاندارد» می‌گویند. معافیت‌ها برای برخی کالاها یا خدمات، مالیات بر ارزش افزوده را از مالیات گسترده بر ارزش افزوده دور می‌کند و انتخاب‌های ورودی شرکت‌ها را دستخوش تغییر می‌کند. علاوه بر این، چند نرخ مالیات بر ارزش افزوده، انتخاب مصرف نهایی مصرف‌کنندگان را تغییر می‌دهد و در نتیجه بر شرکت‌ها از طریق کانال تقاضا نیز تاثیر می‌گذارد. برای ارزیابی میزان انحراف سیستم‌های مالیات بر ارزش افزوده در دنیای واقعی از اصل مالیات یکسان، تفاوت بین نرخ استاندارد و «موثر» مالیات بر ارزش افزوده بررسی می‌شود. نرخ موثر مالیات بر ارزش افزوده می‌تواند برای شرکت‌های بزرگ‌تر پایین‌تر باشد، یا به این دلیل که شرکت‌های بزرگ‌تر احتمال بیشتری دارد محصولاتی را بفروشند که معاف از مالیات شوند یا نرخ مالیاتشان کاهش یابد یا به این دلیل که شرکت‌های کوچک‌تر احتمال کمتری دارد که فروش کالاهای معاف یا با نرخ کاهش‌یافته را گزارش کنند. معافیت‌ها و کاهش نرخ‌ها علاوه بر تحریف انتخاب‌های تولیدی شرکت‌ها، از سه طریق بر کارایی درآمد مالیات بر ارزش افزوده تاثیر می‌گذارند. اول، آنها موجب از دست دادن درآمد به دلیل نرخ موثر مالیاتی پایین‌تر می‌شوند. در کشورهای با درآمد پایین‌تر، معافیت‌ها و نرخ‌های کاهش‌یافته به‌طور متوسط 30 درصد از کل درآمد مالیات بر ارزش افزوده را کاهش می‌دهند، هرچند با تفاوت قابل توجهی بین کشورهایی با سطح درآمد مشابه. دوم، همان‌طور که قبلاً بحث شد، کارایی درآمد مالیات بر ارزش افزوده، در تئوری، از طریق پیوندهای متقابل بین شرکت‌ها ایجاد می‌شود. معافیت‌ها و کاهش نرخ‌ها می‌توانند در زنجیره مالیات بر ارزش افزوده وقفه ایجاد کنند و به شرکت‌هایی که در بالادست شرکت‌های معاف هستند این فرصت را می‌دهند تا فرار کنند. سوم، معافیت‌ها و کاهش نرخ‌ها، پیچیدگی سیستم مالیات بر ارزش افزوده را افزایش می‌دهد که حداقل بار اداری مالیات را افزایش می‌دهد و در بدترین حالت فرصتی برای فرار از طریق طبقه‌بندی نادرست محصولات ایجاد می‌کند.

3- عدم ادعای مالیات بر ارزش افزوده ورودی در میان شرکت‌های کوچک رایج است.

با یک مالیات بر ارزش افزوده گسترده، همه شرکت‌ها (به جز آنهایی که فقط از نهاده‌های نیروی کار استفاده می‌کنند) باید مالیات بر ارزش افزوده ورودی را مطالبه کنند. این ویژگی برای کارایی تولید مهم است؛ زیرا محاسبه مالیات بر ارزش افزوده ورودی تضمین می‌کند که مالیات ترکیب ورودی شرکت‌ها را تغییر نمی‌دهد و انگیزه‌ای برای ادغام عمودی ایجاد نمی‌کند. با این حال، نتایج این بررسی نشان می‌دهد، در سراسر کشورها، حدود 40 درصد از کوچک‌ترین شرکت‌ها در مالیات بر ارزش افزوده (کسانی که در پنج درصد پایین توزیع فروش قرار دارند) هیچ‌گونه مالیات بر ارزش افزوده ورودی را ادعا نمی‌کنند. این الگو به‌ویژه در برخی از کشورها، مانند سنگال، که در آن نزدیک به 80 درصد از شرکت‌های کوچک هیچ ادعای ورودی ندارند، قابل توجه است. عدم ادعای ورودی عموماً در کشورهای با درآمد پایین‌تر از کشورهای با درآمد بالاتر رایج است. شرکت‌ها ممکن است به دلایل مختلفی درخواست مالیات بر ارزش افزوده ورودی را ندهند. اگر شرکتی هیچ‌گونه خرید ورودی انجام نداده باشد یا فقط کالاهای بدون مالیات را خریداری کرده باشد، مانند کالاهایی که از سوی شرکت‌های غیررسمی یا ثبت‌نشده عرضه شده‌اند، یا کالاهایی که از مالیات بر ارزش افزوده معاف هستند، نباید مالیات بر ارزش افزوده ورودی را مطالبه کند. در واقع، عدم ادعای مالیات بر ارزش افزوده ورودی از سوی شرکت‌های کوچک در برخی موارد می‌تواند به‌عنوان یک ویژگی اصلاحی و نه یک اشکال در سیستم مالیات بر ارزش افزوده دیده شود. برای فرآیند تولید که در آن کالاها از بخش غیررسمی به بخش رسمی منتقل می‌شوند، مالیات بر ارزش افزوده به‌طور غیرمستقیم بر ارزش افزوده در بخش غیررسمی مالیات می‌گیرد، زیرا شرکت‌های رسمی نمی‌توانند مالیات بر ارزش افزوده ورودی را برای خرید از شرکت‌های غیررسمی پس بگیرند. از سوی دیگر، وضعیتی که در آن شرکت‌ها برای خریدهای قانونی مشمول مالیات بر ارزش افزوده، مالیات بر ارزش افزوده ورودی مطالبه نمی‌کنند، انحراف آشکاری از سیستم مالیات بر ارزش افزوده کتاب درسی ایجاد می‌کند.

این پدیده چه پیامدهای سیاستی به دنبال دارد؟ عدم مطالبه مالیات بر ارزش افزوده ورودی، کارایی تولید مالیات بر ارزش افزوده را از بین می‌برد. نهاده‌های واسطه‌ای برای شرکت‌های بزرگ به‌طور موثر مالیاتی ندارند، اما برای شرکت‌های کوچکی که ادعای اعتبار مالیاتی ورودی ندارند، مشمول مالیات می‌شوند. بنابراین، کالاهای تولیدشده زنجیره‌های تامین متشکل از شرکت‌های کوچک با بار مالیاتی بیشتری نسبت به کالاهای تولیدشده زنجیره‌های تامین شرکت‌های بزرگ‌تر مواجه هستند. با این حال، برخی از شرکت‌ها ممکن است ادعای مالیات بر ارزش افزوده ورودی نداشته باشند، زیرا آنها نیز فروش خود را کمتر گزارش می‌کنند و می‌خواهند برای سازمان مالیاتی کوچک به نظر برسند. عدم ادعای ورودی یک رفتار گیج‌کننده است. با این حال، مقامات مالیاتی معمولاً بیشتر نگران گزارش بیش از حد ورودی هستند که می‌تواند به ادعاهای نامشروع برای بازپرداخت مالیات بر ارزش افزوده منجر شود. در بخش بعدی به موضوع بازپرداخت پرداخته می‌شود.

4- بازپرداخت مالیات بر ارزش افزوده اغلب با تاخیر انجام می‌شود.

نتایج این بررسی نشان می‌دهد که زمان مورد نیاز برای شرکت‌ها برای دریافت بازپرداخت مالیات بر ارزش افزوده با تولید ناخالص داخلی سرانه کشور همبستگی منفی دارد. یک شرکت معمولی در یک کشور با درآمد بالا می‌تواند انتظار بازپرداخت مالیات بر ارزش افزوده را ظرف 10 هفته داشته باشد. در کشورهای کم‌درآمد، فرآیند بازپرداخت به‌طور متوسط 45 هفته طول می‌کشد، با برخی موارد دور از دسترس، مانند پاکستان، جایی که فرآیند بازپرداخت به‌طور متوسط 79 هفته طول می‌کشد. یک توضیح برای تاخیر بازپرداخت این است که دولت‌ها به زمان نیاز دارند تا نگرانی‌های مشروع در مورد تقلب مالیاتی را که با مالیات بر ارزش افزوده ایجاد می‌شود، ارزیابی کنند. برای اکثر مالیات‌های دیگر، فرار به سادگی موجب بدهی مالیاتی کم یا صفر می‌شود. بر اساس مالیات بر ارزش افزوده، فرارهای مالیاتی می‌توانند در عوض مبالغ هنگفتی از دولت در قالب بازپرداخت مطالبه کنند. حتی کشورهای با درآمد بالا نیز با این موضوع دست‌وپنجه نرم کرده‌اند. به‌عنوان مثال، یک مطالعه نشان داد که بریتانیا و آلمان یک تا دو درصد از درآمد مالیات بر ارزش افزوده را به دلیل کلاهبرداری «تجار گمشده» از دست می‌دهند. این چالش در کشورهای کم‌درآمد حتی شدیدتر است. مطالعه دیگر دریافت که دوپنجم بازپرداخت مالیات بر ارزش افزوده در پاکستان بر اساس فاکتورهای صادرشده از طرف «کارخانه‌های فاکتور» است- شرکت‌های جعلی که فقط برای ایجاد اعتبارات مالیاتی بر ارزش افزوده جعلی وجود دارند. یکی دیگر از دیدگاه‌های رایج و بدبینانه‌تر این است که تاخیر در بازپرداخت به این دلیل است که دولت‌های دارای محدودیت نقدی به دنبال تامین مالی رایگان از شرکت‌ها هستند. در اکثر کشورهای کم‌درآمد، مقامات مالیاتی موظف به پرداخت سود بابت بازپرداخت تاخیری مالیات بر ارزش افزوده نیستند. حتی در کشورهایی که مقامات مالیاتی ملزم به پرداخت سود بابت بازپرداخت تاخیری مالیات بر ارزش افزوده هستند (مانند اندونزی، کنیا و زیمبابوه)، در عمل این اتفاق نمی‌افتد. به‌طور کلی، این واقعیت که شرکت‌ها در دریافت بازپرداخت با تاخیر مواجه می‌شوند، انحراف مهمی از سیستم مالیات بر ارزش افزوده کتاب‌های درسی را تشکیل می‌دهد- انحرافی که دوباره در کشورهای با درآمد پایین‌تر بارزتر است. مدیریت سیستم بازپرداخت مالیات بر ارزش افزوده اغلب یکی از بزرگ‌ترین چالش‌های مقامات مالیاتی در کشورهای کم‌درآمد است.

اگرچه مالیات بر ارزش افزوده در عمل نسبت به الگوی کتاب‌های درسی کارایی تولید و درآمد کمتری دارد، به ویژه در کشورهای کم‌درآمد، جایگزینی آن با مالیات‌های غیرمستقیم جایگزین مشکلات جدی ایجاد می‌کند. جایگزین‌های اصلی، یعنی مالیات بر فروش خرده‌فروشی یا مالیات بر گردش، یا تقریباً به اندازه مالیات بر ارزش افزوده درآمد ایجاد نمی‌کنند، یا این کار را با هزینه‌های بالا برای کارایی تولید انجام می‌دهند. بنابراین، بهبود عملکرد مالیات بر ارزش افزوده در دنیای واقعی دستور کار بالقوه مولدتری را ارائه می‌دهد. در نهایت، تفکر در مورد چگونگی بهینه‌سازی استفاده از داده‌های شخص ثالث و داده‌های گزارش‌شده دیجیتالی برای افزایش سیستم‌های مالیات بر ارزش افزوده به‌گونه‌ای که هم سرریزها و هم اثرات تعادل عمومی در شبکه تولید را در نظر بگیرد، وظایف مهمی برای سیاست‌گذاران و محققان است.